Einleitung

Das Maß an steuerrechtlicher Literatur in Deutschland dürfte weltweit einzigartig sein. Auch zum Solidaritätszuschlag (SolZ) gab es im Vorfeld des Urteils des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zahlreiche Veröffentlichungen, die in der Mehrzahl von der Verfassungswidrigkeit der Ergänzungsabgabe in den Jahren ab 2020 ausgingen. Das mutete umso erstaunlicher an, als der Bundesfinanzhof als höchstes in Steuersachen zuständiges Gericht im Jahr 2023 die Verfassungsmäßigkeit noch bestätigt hatte.¹ Letztlich war es am BVerfG, zu entscheiden, und das hat das Gericht dann auch in begrüßenswerter Klarheit getan. Das geltende Recht ist verfassungsgemäß. Eckpunkte der Entscheidung werden im Folgenden erläutert.

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Worum ging es in dem Verfahren?

Sechs Abgeordnete des Deutschen Bundestags hatten im Jahr 2020 Verfassungsbeschwerde gegen das Solidaritätszuschlaggesetz 1995 (SolZG 1995) erhoben. Inhaltlich ging es vor allem um die Frage, ob mit Auslaufen des Solidarpakts II und der Neuordnung des bundesstaatlichen Finanzausgleichs zum 1. Januar 2020 die verfassungsrechtliche Grundlage für die Erhebung des SolZ entfallen war beziehungsweise ob es sich um eine nach wie vor zulässige „Ergänzungsabgabe“ im Sinne von Art. 106 Abs. 1 Nr. 6 Grundgesetz (GG) handelt. In der Sache wurde darüber gestritten, ob es 35 Jahre nach der Deutschen Einheit tatsächlich noch einen wiedervereinigungsbedingten Mehrbedarf gibt. Außerdem sahen die Beschwerdeführerinnen und Beschwerdeführer eine verfassungswidrige Ungleichbehandlung, weil seit dem Jahr 2021 nur noch Steuerzahlerinnen und -zahler mit höheren Einkommen den SolZ zahlen.

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Warum prüfte das Bundesverfassungsgericht?

„Wo kein Kläger, da kein Richter.“ – Zentral für die verfassungsgerichtliche Kontrolle ist, dass nach den Vorschriften des Grundgesetzes eine solche Kontrolle überhaupt angestoßen werden kann. Die maßgeblichen Verfahrensarten regelt Art. 94 GG, konkretisiert werden die Zulässigkeitsvoraussetzungen im Bundesverfassungsgerichtsgesetz. Im vorliegenden Fall hatten einzelne Abgeordnete als Bürgerinnen und Bürger Individualverfassungsbeschwerde direkt gegen das SolZG erhoben, wohl auch, weil das Antragsquorum für eine abstrakte Normenkontrolle (Art. 94 Abs. 1 Nr. 2 GG: ein Viertel der Mitglieder des Bundestags) nicht erreicht werden konnte beziehungsweise die politischen Mehrheiten für eine vollständige Abschaffung des SolZ fehlten.

Die Zulässigkeit der Verfassungsbeschwerde ist demgegenüber an kein Quorum geknüpft. Grundsätzlich „jedermann“, d. h. jeder beziehungsweise jede Einzelne, kann nach Art. 94 Abs. 1 Nr. 4a GG mit der Behauptung Verfassungsbeschwerde erheben, durch die öffentliche Gewalt in einem seiner Grundrechte oder grundrechtsgleichen Rechte verletzt zu sein. Entsprechend hatten die Beschwerdeführerinnen und -führer vorgetragen: Sie sahen sich durch die gesetzlichen Regelungen in Grundrechten (Art. 14, Art. 2 und Art. 3 GG) verletzt, weil sie der Ansicht waren, dass der SolZ 35 Jahre nach der Deutschen Einheit keine Berechtigung mehr habe und es insbesondere nicht gerechtfertigt sei, dass nur noch ein Teil der besserverdienenden Einkommensteuerpflichtigen den Zuschlag zahle.

So gesehen wäre die Zulässigkeit der Verfassungsbeschwerde zu bejahen gewesen und das BVerfG hätte ohne Weiteres die inhaltliche Begründetheit der Verfassungsbeschwerde prüfen können. So eindeutig lagen die Dinge bei der Verfassungsbeschwerde gegen das SolZG freilich nicht. Denn das BVerfG legt Art. 94 Abs. 1 Nr. 4a GG normalerweise einschränkend aus. Eine Verfassungsbeschwerde kann nur dann zulässig erhoben werden, wenn jemand geltend macht, durch den angegriffenen Akt der öffentlichen Gewalt selbst, gegenwärtig und unmittelbar in Grundrechten betroffen zu sein (Beschwerdebefugnis). Daraus folgt: Der oder die Einzelne kann nicht unmittelbar gegen (Steuer-)Gesetze „klagen“, sondern im Regelfall nur gegen darauf gestützte (Steuer-)Bescheide, um auf diese Weise den fachgerichtlichen Rechtsschutz auszuschöpfen.² Der Weg zum BVerfG führt dann entweder über einen Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Fachgerichts (Art. 100 Abs. 1 GG) oder über die Möglichkeit, gegen eine letztinstanzliche Gerichtsentscheidung Verfassungsbeschwerde zu erheben. Das BVerfG soll sich so auf seine Kernaufgabe – die Prüfung von Verfassungsrechtsfragen – konzentrieren können, und nicht etwa den zugrunde liegenden Sachverhalt ermitteln müssen. Zugleich wird verhindert, dass die besonderen Zulässigkeitsvoraussetzungen anderer Verfahrensarten unterlaufen werden (insbesondere das Antragsquorum der abstrakten Normenkontrolle, vergleiche Art. 94 Abs. 1 Nr. 2 GG).

Im Verfahren zum SolZG sah das BVerfG freilich keinen Anlass, strikt an dem Erfordernis der unmittelbaren Betroffenheit festzuhalten. Dies war etwas überraschend, zumal es den bereits bei den Euro-Verfahren eröffneten Spielraum für Verfassungsbeschwerden ausweitet. Das Gericht begründet dies maßgeblich damit, dass der Bundesfinanzhof zwischenzeitlich im Jahr 2023 zu den spezifisch gerügten Punkten bereits entschieden hatte und von der Verfassungsmäßigkeit des SolZ ab 2020 ausgegangen war. Eine weitere Anrufung der Fachgerichte gegen ergangene Steuerbescheide wäre damit aus Sicht des BVerfG aussichtslos gewesen.³ Auf dieser Basis konnte sich das BVerfG dann auch dezidiert inhaltlich mit den Voraussetzungen für die Erhebung einer Ergänzungsabgabe auseinandersetzen. Abgesehen von diesem besonders gelagerten Fall bleibt es aber grundsätzlich dabei, dass der Weg zum Verfassungsgericht nur subsidiär beschritten werden kann.⁴

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Wie hat das Bundesverfassungsgericht entschieden?

Das BVerfG hat die Verfassungsbeschwerde gegen das SolZG als unbegründet zurückgewiesen. Die Beschwerdeführerinnen und -führer waren nicht in ihren Grundrechten (speziell Art. 14 Abs. 1 GG) verletzt, denn der SolZ ist eine verfassungskonforme Ergänzungsabgabe im Sinne des GG.

Wie kommt das Gericht zu diesem Ergebnis? Die Beschwerdeführerinnen und -führer hatten in erster Linie einen Verstoß gegen Vorschriften der Finanzverfassung gerügt: In Art. 105 i. V. m. Art. 106 GG ist geregelt, welche staatliche Ebene welche Steuern erheben darf. In Art. 106 Abs. 1 Nr. 6 GG wird auch die Ergänzungsabgabe genannt, deren Aufkommen allein dem Bund zusteht. Wäre die Erhebung des SolZ nicht mehr von dieser Regelungskompetenz gedeckt gewesen, hätte das SolZG ungerechtfertigt in die Grundrechte der Betroffenen eingegriffen. Nach Auffassung des BVerfG ist das aber nicht der Fall.

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Voraussetzungen der Ergänzungsabgabe

Entscheidend ist die Auslegung des Begriffs der Ergänzungsabgabe. Ausgangspunkt für das BVerfG ist der Wortlaut des Art. 106 Abs. 1 Nr. 6 GG. Daraus folgt in Verbindung mit Art. 105 Abs. 2 Satz 2 GG, dass der Bund Ergänzungsabgaben zur Einkommen- und Körperschaftsteuer regeln darf. Der Wortlaut sieht – wie das BVerfG bestätigt – über den Ergänzungscharakter („gewisse Akzessorietät“) zur Einkommen- und Körperschaftsteuer hinaus keine weiteren Einschränkungen für die Erhebung einer Ergänzungsabgabe vor.⁵ Einschränkungen leitet das BVerfG allerdings aus den Gesetzesmaterialien sowie der finanzverfassungsrechtlichen Systematik ab.⁶

Im Einzelnen führt das Gericht Folgendes aus:

Als ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal setzt die Ergänzungsabgabe einen finanziellen Mehrbedarf des Bundes voraus.⁷ Dieser Mehrbedarf muss – das ist wichtig – für die Erfüllung einer vom Bund angeführten bestimmten Aufgabe entstehen, was im Gesetzgebungsverfahren offenzulegen ist. Um diese Frage war in der mündlichen Verhandlung beim BVerfG gerungen worden. Denn nach dem neutral gefassten Begriff der „Ergänzungsabgabe“ wäre es denkbar gewesen, jeden relativen Mehrbedarf des Bundes gegenüber den Ländern genügen zu lassen; auf den Fortbestand der wiedervereinigungsbedingten Lasten (den historischen Verwendungszweck) wäre es dann wohl gar nicht mehr angekommen.⁸

So weit geht das BVerfG allerdings nicht. Es verweist auf die Gesetzesbegründung zur heute in Art. 106 Abs. 1 Nr. 6 GG verankerten Ergänzungsabgabe. Die Ergänzungsabgabe sei geschaffen worden, um „in begrenztem Rahmen“ eine möglichst reibungslose und flexible Deckung eines finanziellen Mehrbedarfs des Bundes zu gewährleisten, ohne die sachgerechte und stabile Verteilung des Steueraufkommens zwischen Bund und Ländern infrage zu stellen.⁹ Die Notwendigkeit eines aufgabenbezogenen Mehrbedarfs sichert die Interessen der Länder, die mangels Zustimmungserfordernis des Bundesrats keinen entscheidenden Einfluss auf die einfachgesetzliche Erhebung der Ergänzungsabgabe nehmen können und denen kein vergleichbares Einnahmeinstrument zur Verfügung steht.¹⁰ Insoweit darf die Ergänzungsabgabe das finanzielle Ausgleichssystem des GG nicht zulasten der Länder in einer Weise antasten, die Steuerarten und Steuern aushöhlen würde, deren Aufkommen allein den Ländern zufließt oder die Bund und Ländern gemeinsam zufließen (Aushöhlungsverbot).¹¹ Beim gegenwärtigen Zuschlagssatz von 5,5 Prozent besteht die Gefahr einer Aushöhlung nicht.¹² Was den konkreten Mehrbedarf angeht, werden gesetzgeberische Einschätzungs- und Prognosespielräume ausdrücklich anerkannt.¹³ Bei länger andauernder Erhebung einer Ergänzungsabgabe trifft den Gesetzgeber allerdings eine „Beobachtungsobliegenheit“, ob die seinerzeit angenommene Entwicklung des finanziellen Bedarfs noch der Realität entspricht.¹⁴

Weiteren Beschränkungen erteilt das BVerfG mangels normativer Verankerung eine Absage – und widerspricht damit gegenläufigen Ansätzen in der Literatur. Für die Berechtigung, eine Ergänzungsabgabe weiter zu erheben, kommt es nicht auf den Ablauf ausschließlich zeitlich definierter Fristen an, sondern allein darauf, ob der aufgabenbezogene Mehrbedarf „evident“ weggefallen ist.¹⁵ Die Ergänzungsabgabe ist auch kein subsidiäres Finanzinstrument: Der Bundesgesetzgeber ist nicht gezwungen, von der Erhebung einer Ergänzungsabgabe abzusehen, wenn beispielsweise alternativ die Erhöhung der Einkommen- oder Körperschaftsteuer in Betracht kommt.¹⁶ Denn Sinn und Zweck der möglichen Erhebung einer Ergänzungsabgabe ist es gerade, eine flexible Alternative bereitzuhalten gegenüber der Anpassung der Einkommen- oder Körperschaftsteuer als Gemeinschaftsteuern (das Aufkommen steht Bund und Ländern gemeinsam zu) oder der Erhöhung der Bundesverbrauchsteuern.¹⁷ Letztere trifft Geringverdienerinnen und -verdiener überproportional stärker als Besserverdienerinnen und -verdiener.¹⁸ Art. 106 Abs. 1 Nr. 6 GG beschränkt den Bundesgesetzgeber zudem nicht darauf, eine Ergänzungsabgabe nur während einer „Notlage“ oder „Ausnahmelage“ zu erheben.¹⁹ Weder in den maßgeblichen Gesetzesmaterialien zum Finanzverfassungsgesetz 1955 beziehungsweise zur Finanzreform 1969 noch im Verfassungstext des Art. 106 Abs. 1 Nr. 6 GG werden solche eingrenzenden Formulierungen verwendet.²⁰

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Solidaritätszuschlag als zulässige Ergänzungsabgabe

Der SolZ steht im Einklang mit den so ermittelten verfassungsrechtlichen Vorgaben – auch in der Form, wie er seit 2020/2021 erhoben wird.²¹ Das BVerfG stellt fest: Der wiedervereinigungsbedingte finanzielle Mehrbedarf des Bundes war bei Erlass des Änderungsgesetzes von 2019 noch nicht in evidenter Weise entfallen – und auch heute noch besteht der zusätzliche Finanzierungsbedarf fort.²² In der Sache verweist das Gericht auf den gesetzgeberischen Einschätzungsspielraum²³ und die dem Gericht vorliegenden Daten, namentlich ein im Verfahren vorgelegtes Gutachten des Deutschen Instituts für Wirtschaftsforschung und des ifo Instituts. Das Gutachten führt – aus Sicht des Gerichts nachvollziehbar – auf Grundlage verschiedener Szenarien aus, dass es noch bis zum Jahr 2030 in bestimmten Bereichen wiedervereinigungsbedingte Belastungen des Bundeshaushalts geben werde.²⁴ In der mündlichen Verhandlung waren auch weniger die Bundesausgaben als solche in Zweifel gezogen worden, sondern ihre spezifische Veranlassung durch die Wiedervereinigung und die Folgen der deutschen Teilung. Ein Sachverständiger hatte argumentiert, dass heutige strukturelle Unterschiede zwischen Ost und West nicht auf die Wiedervereinigung selbst beziehungsweise die Teilung Deutschlands zurückzuführen seien, sondern auf die (gesondert zu bewertende) Abwanderung von Teilen der Bevölkerung aus Ost- nach Westdeutschland. Diese These war umstritten. Im Urteil zieht sich das BVerfG darauf zurück, dass die Annahme des Gesetzgebers (fortbestehender vereinigungsbedingter Mehrbedarf) jedenfalls nicht evident neben der Sache liege.²⁵ Auch stehe der Zuschlagssatz derzeit noch nicht evident außer Verhältnis zur Höhe des aufgabenbezogenen Mehrbedarfs, der mit dem SolZ gedeckt werden soll. Maßgeblich ist für das Gericht: Durch die Abschmelzung des SolZ ab dem Jahr 2021 (Erhöhung der Freigrenzen) wurde das Aufkommen an die Belastungen des Bundeshaushalts angeglichen.²⁶ Zugleich wird deutlich, dass ein jährlich punktgenauer Abgleich von Aufkommen und Mehrbedarf nicht erforderlich ist (im Jahr 2020 überstieg das Aufkommen die im Gutachten quantifizierten Kosten).

Sehr deutlich positioniert sich das BVerfG zum Auslaufen des sogenannten Solidarpakts II mit Ablauf des Jahres 2019. In der Verfassungsbeschwerde war das zur entscheidenden zeitlichen Zäsur für das Ende der vereinigungsbedingten Folgekosten gemacht worden. Für das BVerfG ist das Auslaufen des Solidarpakts unerheblich, denn dadurch ist lediglich die bis dahin erfolgte konkrete Ausgestaltung der Unterstützung der neuen Länder durch den Bund zu ihrem Ende gekommen. Das bedeutet aber nicht, dass der Bund nicht auch nach diesem Zeitpunkt wiedervereinigungsbedingte Bedarfe der neuen Länder im gesamtstaatlichen Interesse, namentlich zur Herstellung möglichst gleichwertiger Lebensbedingungen, auszugleichen hat.²⁷

Die Beschwerdeführerinnen und -führer waren deshalb durch das SolZG nicht in ihrer Eigentumsfreiheit, Art. 14 Abs. 1 GG, verletzt. Es handelt sich um eine zulässige Inhalts- und Schrankenbestimmung,²⁸ die Zuschlagshöhe ist insbesondere nicht unverhältnismäßig.²⁹ Auch eine verfassungswidrige Ungleichbehandlung verneint das BVerfG.³⁰ Mit seiner ab dem Jahr 2021 erheblich ausgeweiteten sozialen Staffelung verstößt das SolZG nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG). Das Bestreben des Gesetzgebers, mit der stärkeren Besteuerung höherer Einkommen dem Leistungsfähigkeitsprinzip in besonderem Maße Rechnung zu tragen, kann die Befreiung eines großen Teils der unterhalb einer Freigrenze liegenden Einkommensteuerpflichtigen von einer Ergänzungsabgabe rechtfertigen.³¹ Rügen, die sich auf die Körperschaftsbesteuerung und Besonderheiten der Kapitalertrag- und Lohnsteuer bezogen, weist das BVerfG ebenfalls zurück.³²

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Fazit

Das BVerfG hat die Verfassungsmäßigkeit des SolZG bis auf Weiteres bestätigt. Damit wird für Gesetzgebung und Politik Klarheit geschaffen. Das ist zu begrüßen. Und an noch etwas erinnert das Urteil: Über die Verfassungsmäßigkeit von Gesetzen entscheidet das BVerfG und nicht die Phalanx veröffentlichter Literaturmeinungen.